DEUXIÈME PARTIE : Le contrôle interne et la gestion des risques
2.1 Principes généraux du contrôle interne
2.1.1 Définition
Définition du contrôle interne :
Définition du contrôle interne selon le Comittee Of Sponsoring Organizations de 1992 (COSO) :
« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d’Administration, les dirigeants et le personnel d’une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs suivants :
la réalisation et l’optimisation des opérations,
la fiabilité des informations financières,
la conformité aux lois et règlements en vigueur. »
Afin de compléter la définition du COSO nous pouvons également retenir la définition contenue dans le cadre de référence du contrôle interne de l’AMF (2008) :
« Le contrôle interne est un dispositif de la société, défini et mis en œuvre sous sa responsabilité, qui vise à assurer :
la conformité aux lois et règlements,
l’application des instructions et des orientations fixées par la Direction Générale ou le Directoire,
le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux concourant à la sauvegarde de ses actifs,
la fiabilité des informations financières,
et d’une façon générale, contribue à la maîtrise de ses activités, à l’efficacité de ses opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources.
Il comprend un ensemble de moyens, de comportements, de procédures et d’actions adaptés aux caractéristiques propres de chaque société qui :
contribue à la maîtrise de ses activités,
à l’efficacité de ses opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources,
et doit lui permettre de prendre en compte de manière appropriée les risques significatifs, qu’ils soient opérationnels, financiers ou de conformité.
Le contrôle interne ne se limite donc pas à un ensemble de procédures ni aux seuls processus comptables et financiers. Il ne recouvre pas non plus toutes les initiatives prises par les organes dirigeants ou le management, comme la définition de la stratégie de la société, la détermination des objectifs, les décisions de gestion, le traitement des risques ou le suivi des performances.»
COSO :
Créé en 1992, COSO est le référentiel de base du contrôle interne. Sa mise en place dans de nombreuses entreprises a été accélérée par les nouvelles lois (SOX, LSF…) découlant des scandales financiers comme Enron et Worldcom. Ces lois imposent notamment aux entreprises cotées, l’adoption d’un cadre conceptuel ainsi que l’évaluation du contrôle interne. Les objectifs étant d’assurer :
La conformité aux lois et règlements,
L’application des instructions et des orientations fixées par la DG ou le Directoire,
Le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux concourant à la sauvegarde de ses actifs (corporels et incorporels),
La fiabilité des informations financières.
Le Comittee Of Sponsoring Organizations (COSO) a donc dans un premier temps identifié cinq éléments essentiels pour maîtriser les risques d’une activité (COSO 1). Ces derniers ont dans un premier temps été présentés sous forme d’un diagramme pyramidal (cf annexe) comprenant de la base à son sommet :
L’environnement de contrôle, c'est-à-dire une organisation comportant une définition claire des responsabilités (formalisées et communiquées), disposant des ressources et des compétences adéquates (politique de GRH) et s’appuyant sur des SI (sécurisés physiquement et logiquement), sur des procédures ou modes opératoires, des outils adaptés aux besoins de chacun + formation) et des pratiques appropriées.
L’évaluation des risques, c'est-à-dire un système continu visant à recenser et analyser (criticité) les principaux risques (internes ou externes) identifiables au regard des objectifs de la société, et à s’assurer de l’existence de procédures de gestion de ces risques.
L’information et la communication, c'est-à-dire la diffusion en interne d’informations pertinentes, fiables, dont la connaissance permet à chacun d’exercer ses responsabilités.
Les activités de contrôle, c'est-à-dire proportionnées aux enjeux propres à chaque processus, et conçues pour s’assurer que les mesures nécessaires sont prises en vue de maîtriser les risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs.
Le pilotage, c'est-à-dire une surveillance permanente portant sur le dispositif de contrôle interne, ainsi que l’examen régulier de son fonctionnement. 7
Le référentiel a été mis à jour en 2002 (COSO 2).Il est maintenant présenté sous forme de cube (cf annexe) et intègre désormais :
la typologie de contrôle interne (stratégique, opérationnel…),
la distinction des entités contrôlées,
la notion d’appétence au risque.
Son objectif est de compléter COSO 1 en donnant un cadre à la maîtrise des risques en entreprise.
2.1.2 Les composantes du contrôle interne
La Direction Générale est responsable de la mise en place du dispositif de contrôle interne. La politique de gestion du contrôle interne contenu dans ce dispositif est ensuite communiquée à l’ensemble du personnel en vue de sa mise en place dans tous les départements de l’entreprise.
Lorsqu’il s’agit d’un groupe, la gouvernance de l’entreprise a pour obligation de veiller à l’existence et à l’application de ces dispositifs au sein de ses filiales. Dans le cas où une entreprise détient des participations, elle est dans l’obligation de prendre connaissance des dispositifs mis en place dans les entreprises sur lesquelles elle exerce une influence notable.
Selon le cadre de référence de l’AMF, le dispositif de contrôle interne de l’entreprise doit prévoir :
une organisation comportant une définition claire des responsabilités, disposant des ressources et des compétences adéquates et s’appuyant sur des systèmes d’information, des procédures et des outils appropriés,
la diffusion en interne d’informations pertinentes et fiables, dont la connaissance permet à chacun d’exercer ses responsabilités,
un dispositif de gestion des risques visant à recenser, analyser et traiter les principaux risques identifiés au regard des objectifs de la société,
des activités de contrôle adaptées et proportionnées aux enjeux propres à chaque processus et conçus pour réduire les risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs de la société,
une surveillance permanente du dispositif de contrôle interne ainsi qu’un examen régulier de son fonctionnement. Cette surveillance, qui peut s’appuyer sur la fonction d’audit interne, peut conduire à l’adaptation du dispositif de contrôle interne.
2.1.3 Les acteurs du dispositif de contrôle interne
La gestion de la maîtrise des risques et du contrôle interne est, comme nous l’avons expliqué, l’affaire des organes de gouvernance et de chaque service concerné à un niveau collectif, mais elle est aussi, à titre individuel, l’affaire de chacun des acteurs de l’entreprise et donc de chaque collaborateur.
La Direction Générale
La Direction Générale est chargée de définir et de piloter la stratégie de l’entreprise et notamment le dispositif de gestion des risques et de contrôle interne. À cet effet, elle s’informe de façon permanente sur le non-respect ou les insuffisances constatées afin que des actions correctives soient mises en place.
Le Conseil d’Administration
Le Conseil d’Administration agit dans l’intérêt de l’entreprise. Pour ce faire, la Direction Générale lui communique entre autres, les éléments clés du dispositif de contrôle interne : le Conseil d’Administration pourra donc diligenter des contrôles ou prendre des dispositions qu’il estimera adaptées aux circonstances en matière de gestion de la maîtrise des risques.
Le Comité d’Audit
Le Comité d’Audit est nommé par le Conseil d’Administration. Selon l’article 39-2 de la directive européenne qui concerne citer le nom ou le thème de cette directive, l’une de ses missions est d’assurer le suivi de l’efficacité des systèmes de contrôle interne, de l’audit et de la gestion des risques.
Le gestionnaire des risques
Le métier de gestionnaire des risques consiste essentiellement à identifier et analyser les risques en conformité avec la politique des risques établie par la Direction Générale, d’établir une cartographie des risques de l’entreprise, d’organiser des plans d’action et d’en suivre l’efficacité afin de les prévenir ou de les corriger.
L’Audit Interne
Le service de l’Audit interne est sous la hiérarchie de la Direction Générale ; il est indépendant des autres directions et services de l’entreprise. Cette spécificité lui permet de mener à bien sa mission de contrôle sur le respect des normes réglementaires et déontologiques auprès des différentes entités de l’entreprise et des collaborateurs en établissant des constats et en émettant des préconisations.
Le Contrôle de Gestion
Le service du Contrôle de Gestion a un rôle essentiellement opérationnel, mais son activité revêt un caractère fondamental dans le dispositif de la gestion du risque. En effet, le Contrôle de Gestion fournit des données utiles aux gestionnaires des risques qui permettent de constater ou d’anticiper le coût potentiel d’un risque. Ces informations seront utilisées notamment dans le cadre d’actions correctives ou de plans d’amélioration.
Le personnel de la société
Au niveau opérationnel, le bon fonctionnement du dispositif de contrôle et de gestion des risques repose sur tout le personnel de l’entreprise. C’est au travers des activités quotidiennes des collaborateurs, qu’on pourra évaluer le respect de ce dispositif. La réussite de sa mise en application passe par une communication interne d’entreprise claire, rigoureuse et efficace qui contribuera à la qualité et à la performance des objectifs de chacun.
Les commissaires aux comptes
Enfin, bien qu’extérieurs à l’entreprise, il est important de faire référence aux commissaires aux comptes pour décrire le processus de contrôle interne et de gestion des risques. La mission principale des commissaires aux comptes est de vérifier et certifier les comptes annuels de l’entreprise.
C’est dans le cadre de cette mission, qu’ils seront amenés à apprécier le dispositif de contrôle interne et de maîtrise des risques, d’en estimer la pertinence et ses conséquences dans le domaine comptable et financier. Les commissaires aux comptes agissent en toute indépendance.
Complémentarité du contrôle interne et de la gestion des risques
Les dispositifs de gestion des risques et de contrôle interne sont complémentaires et interdépendants dans la maîtrise des activités de l’entreprise :
le dispositif de gestion des risques a pour objectif d’appréhender et d’analyser les risques majeurs de l’entreprise ; c’est par les contrôles internes mis en place et qui relèvent du dispositif de contrôle interne qu’ils seront identifiés,
à l’inverse, le dispositif de contrôle interne se base sur le dispositif de gestion des risques pour déterminer les risques à maîtriser,
enfin, le dispositif de gestion des risques associe à son déploiement des contrôles qui relèvent du dispositif de contrôle interne afin d’assurer son efficacité.
Les deux dispositifs s’inscrivent dans un contexte environnemental commun de contrôle qui est la base de la maîtrise des risques au sein de l’entreprise. Si leurs objectifs sont distincts, ils sont donc en cela complémentaires. L’auditeur doit être en mesure de conserver son indépendance de jugement (c’est donc une des raisons pour laquelle les deux dispositifs doivent être appliqués par des entités dissociées), néanmoins chez MFP Services, les auditeurs sont sous la hiérarchie du Comité d’Audit et le contrôle interne dépend de la Direction Générale bien que les deux fonctions soient occupées par les mêmes personnes. Ce point doit d’ailleurs faire l’objet d’une préconisation.
2.2 Principes généraux de la gestion des risques
La notion de risque est indissociable de celle d’entreprise dans la mesure où dès sa création aucun élément ne garantit la permanence et la stabilité de la vie de l’entreprise, et ce, indépendamment de sa structure, de sa taille ou de son secteur d’activité.
2.2.1 Historique et évolution :
La littérature sur les courants de pensée économique montre que jusqu’au XVII siècle, le risque était généralement assimilé à la prudence. Cette vision était issue des idées philosophiques de l’époque. (citer un auteur)
La notion de risque prend réellement naissance avec l’évolution de la recherche mathématique sur les calculs de probabilités au XVIIIème siècle. Les progrès scientifiques, industriels et technologiques qui ont marqué le XIXème et le XXème siècle ont mis en exergue la notion de risque industriel et humain générant le concept de gestion des risques.
Dans notre système économique, social et financier, la gestion des risques oblige les entreprises à élaborer des procédés performants et à se doter de moyens visant à se protéger des divers risques qui les menacent dans un contexte environnemental de plus en plus concurrentiel et fragilisé.
À partir des années 90, la prise de conscience des limites de nos ressources naturelles, les évolutions socioculturelles, le développement de la mondialisation et des nouvelles technologies en matière de communication ont contraint les entreprises à repenser leur système de gestion des risques, en privilégiant les domaines de la sécurité des personnes, de la protection de l’environnement et des normes de qualité.
L’instabilité politique, économique et financière de la crise actuelle observée à l’international est source de risques nouveaux pour les entreprises, entrainant des répercussions macro et microéconomiques et nécessitant une réactivité immédiate en matière de gestion des risques.
2.2.2 Définition du risque :
Il existe de nombreuses définitions du risque, mais non pouvons retenir celle de POUMADERE (chercheur à l’E.N.S de Cachan) :
« Les risques constituent une menace pour les êtres humains et ce à quoi ils sont attachés. Associé à la notion d'événement, le risque se définit comme une entité à deux dimensions : probabilité d'une part et conséquence(s) d'autre part. Mesure d'un danger associant une mesure de l'occurrence d'un événement indésirable et une mesure de ses effets ou conséquences. »
Ainsi que celle de l’IFACI (Institut Français de l’Audit et du Contrôle Interne) :
« Un risque est un ensemble d’aléas susceptible d’avoir des conséquences négatives sur une entité et dont le contrôle interne et l’audit ont notamment pour mission d’assurer autant que faire se peut, la maitrise »
Typologie des risques :
Les risques d’une entreprise s’analysent tout d’abord au regard de la sphère dans laquelle ils évoluent : la sphère naturelle, technologique, sociopolitique et financière.8
Figure 2
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